審計-風險評估

1、第七章 風險評估,,1,第七章 風險評估,風險導向審計當今主流的審計方法，它要求注冊會計師識別和評估重大錯報風險，設計和實施進一步審計程序以應對評估的錯報風險，并根據(jù)審計結果出具恰當?shù)膶徲媹蟾妗?2,風險導向審計程序的核心,,了解被審計單位及其環(huán)境,識別和評估重大錯報風險,應對重大錯報風險,,,3,對財務報表不存在由于錯誤或舞弊導致的重大錯報獲取合理保證。第七章和第八章介紹如何對重大錯報風險進行評估和應對，最終將審計風險降低至可接受

2、的低水平。,實施風險導向審計的目標：,4,第七章 風險評估,第一節(jié) 風險識別和評估概述第二節(jié) 風險評估程序、信息來源以及項目組內部討論第三節(jié) 了解被審計單位及其環(huán)境第四節(jié) 了解被審計單位的內部控制第五節(jié) 評估重大錯報風險,5,第一節(jié) 風險識別和評估概述,一、風險識別和評估的概念 風險識別和評估，是指注冊會計師通過實施風險評估程序，識別和評估財務報表層次和認定層次的重大錯報風險。 風險識別，是指找出財務報表層次和認定層次的

3、重大錯報風險； 風險評估，是指對重大錯報發(fā)生的可能性和后果的嚴重程度進行評估。,6,二、風險識別的作用,審計準則規(guī)定，注冊會計師應當了解被審計單位及其環(huán)境，以充分識別和評估財務報表重大錯報風險，設計和實施進一步審計程序。 了解被審計單位及其環(huán)境是必要程序，其作用為：（1）確定重要性水平，并隨著審計工作的進程評估對重要性水平的判斷是否仍然適當；（2）考慮會計政策的選擇和運用是否恰當，以及財務報表的列報是否

4、適當；,7,二、風險識別的作用,（3）識別需要特別考慮的領域，包括關聯(lián)方交易、管理層運用持續(xù)經(jīng)營假設的合理性，或交易是否具有合理的商業(yè)目的等；（4）確定在實施分析程序時所使用的預期值；（5）設計和實施進一步審計程序，以將審計風險降至可接受的低水平；（6）評價所獲取審計證據(jù)的充分性和適當性。,8,第二節(jié) 風險評估程序、信息來源以及項目組內部討論,一、風險評估程序和信息來源二、其他審計程序和信息來源三、項目組內部討論,9,第二節(jié)

5、風險評估程序、信息來源以及項目組內部討論,10,一、風險評估程序和信息來源,為了解被審計單位及其環(huán)境而實施的程序稱為風險評估程序。注冊會計師應當依據(jù)這些程序所獲取的信息，評估重大錯報風險。,11,一、風險評估程序和信息來源,風險評估程序的類型 1. 詢問被審計單位的管理層和內部其他相關人員2. 分析程序3. 觀察和檢查,12,1.詢問被審計單位的管理層和內部其他相關人員,詢問管理層和財務負責人下列事項：（1） 管理層所關注的

6、問題。如新的競爭對手、主要客戶或供應商的流失等。（2）被審計單位最近的財務狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量。（3）可能影響財務報告的交易和事項。如重大并購事宜等。（4）被審計單位發(fā)生的其他重要變化。如所有權結構等。（寶萬之爭）,13,1.詢問被審計單位的管理層和內部其他相關人員,注冊會計師還應考慮詢問治理層、內部審計人員、采購人員、生產(chǎn)人員、銷售人員等其他人員，并考慮詢問不同級別的員工，以獲取對識別重大錯報風險有用的信息。,14,2. 實

7、施分析程序,注冊會計師實施分析程序有助于識別異常的交易或事項，以及對財務報表和審計產(chǎn)生影響的金額、比率和趨勢。在實施分析程序時，應當預期可能存在的合理關系，并與實際情況相比較。如果發(fā)現(xiàn)存在異常或未預期到的關系，應當在識別重大錯報風險時考慮這些比較結果。,15,2. 實施分析程序,如果使用了高度匯總的數(shù)據(jù)，實施分析程序的結果僅可能初步顯示財務報表存在重大錯報風險，注冊會計師應當將分析結果連同識別重大錯報風險時獲取的其他信息一并考慮。

8、例如，被審計單位存在很多產(chǎn)品系列，各個系列的毛利率存在一定差異。如，白酒行業(yè)、智能手機行業(yè)（蘋果公司除外）。,16,3. 觀察與檢查,（1）觀察被審計單位的生產(chǎn)經(jīng)營活動（2）檢查文件、記錄和內部控制手冊（3）閱讀由管理層和治理層編制的報告（4）實地察看被審計單位的生產(chǎn)經(jīng)營場所和設備（5）追蹤交易在財務報告信息系統(tǒng)中的處理過程（穿行測試）,17,二、其他審計程序和信息來源,1.其他審計程序。 詢問外部人員。例如詢問被審計單位

9、聘請的外部法律顧問、專業(yè)評估師、投資顧問和財務顧問等。 還有，閱讀外部信息。如證券分析師、評級機構出具的報告；各種權威機構發(fā)布的統(tǒng)計數(shù)據(jù)。,18,二、其他審計程序和信息來源,2. 其他信息來源。 應當考慮在客戶接受或保持過程中獲取的信息是否與識別重大錯報風險有關。,19,三、項目組內部討論,項目組內部討論的目的是整合項目組內部資源，保持項目組成員的職業(yè)謹慎，在確保審計報告質量的同時提高審計效率。,20,三、項目組內部

10、討論,（一）討論的目標1.了解在各自負責的領域中，由于舞弊或錯誤導致財務報表重大錯報的可能性；2.了解各自實施審計程序的結果如何影響審計的其他方面，包括對確定進一步審計程序的性質、時間安排和范圍的影響。,21,三、項目組內部討論,（二）討論的內容 1.被審計單位面臨的經(jīng)營風險； 2.財務報表容易發(fā)生錯報的領域以及發(fā)生錯報的方式，特別是由于舞弊導致重大錯報的可能性。 詳細內容，見127頁，表7-1,22,三、項目

11、組內部討論,（三）參與討論的人員項目組的關鍵成員應當參與討論，如果項目組需要擁有信息技術或其他特殊技能的專家，這些專家也應參與討論。（四）討論的時間和方式在整個審計過程中持續(xù)交換有關財務報表發(fā)生重大錯報可能性的信息。,23,第三節(jié) 了解被審計單位及其環(huán)境,一、總體要求二、行業(yè)狀況、法律環(huán)境和監(jiān)管環(huán)境及其他外部因素三、被審計單位的性質四、被審計單位對會計政策的選擇和運用五、被審計單位的目標、戰(zhàn)略以及相關經(jīng)營風險六、

12、被審計單位財務業(yè)績的衡量和評價,24,第三節(jié) 了解被審計單位及其環(huán)境,1、風險導向審計的基本思路（1）分析導致財務報表重大錯報漏報的動因政治原因、經(jīng)濟政策、社會因素、技術發(fā)展行業(yè)景氣、市場競爭管理欺詐、業(yè)績動機財務困境、經(jīng)營困難經(jīng)營戰(zhàn)略決策失誤（2）從動因入手分析財務報表可能存在重大錯報漏報的風險區(qū)域,25,第三節(jié) 了解被審計單位及其環(huán)境,（3）分析和測試風險區(qū)域內部控制制度的健全性（完整性）和有效性（4）根據(jù)內

13、部控制的有效程度，決定實質性測試的程序和樣本數(shù)量2、鑒于上述風險導向審計基本思路的要求，了解被審計單位及其環(huán)境的主要內容包括（如下頁圖示）,26,27,一、總體要求,二、行業(yè)狀況、法律環(huán)境與監(jiān)管環(huán)境以及其他外部因素,1.了解行業(yè)狀況的具體內容有助于識別與被審計單位有關的重大錯報風險。 具體應了解的內容見教科書129頁,28,二、行業(yè)狀況、法律環(huán)境與監(jiān)管環(huán)境以及其他外部因素,2.了解法律環(huán)境及監(jiān)管環(huán)境 了解相關環(huán)境的原因有

14、：（1）可能對被審計單位有重大影響；（2）可能規(guī)定了被審計單位某些方面的責任和義務；（3）可能規(guī)定了被審計單位需要遵守的行業(yè)慣例和核算要求。 具體應了解的內容見教科書129頁,29,二、行業(yè)狀況、法律環(huán)境與監(jiān)管環(huán)境以及其他外部因素,3.了解其他外部因素的具體內容①宏觀經(jīng)濟的景氣度； ②利率和資金供求狀況； ③通貨膨脹水平及幣值變動；④國際經(jīng)濟環(huán)境和匯率變動。,30,三、被審計單位的性質,被審計單位的性質（從內部了解）,,

15、所有權結構,治理結構,組織結構,經(jīng)營活動,投資活動,籌資活動,,,,,,,,,31,被審計單位的性質決定了其核心競爭力； 了解被審計單位內部的具體情況。每一個企業(yè)都有其生存下來的道理：有的技術先進，有的具備管理優(yōu)勢、有的人力資源格外突出。,32,（一）所有權結構,所有權結構就是股權結構，所有權決定經(jīng)營權、收益權、處分權。因此公司的重大問題需要股東大會決議，按票數(shù)原則來通過。所有權反映公司的背景資料識別關聯(lián)方交易并了解其決策過程；

16、,33,（二）治理結構,注冊會計師應當了解被審計單位的治理機構，決策機制。考慮治理層是否能夠在獨立于管理層的情況下對被審計單位事務（包括財務報告）作出客觀判斷。一個人說了算還是董監(jiān)高相互制約，共同決策； 民主程序與監(jiān)督制約機制的重要性；治理結構決定企業(yè)未來的發(fā)展?jié)摿Γ?獨裁的企業(yè)風險大,權力不受制約是最大的風險，形不成理性的決策；,34,（三）組織結構,組織機構是支撐企業(yè)生產(chǎn)、技術、經(jīng)濟及其他活動的運籌體系，是企業(yè)的“骨骼”

17、系統(tǒng)。復雜的組織結構可能導致被審單位的重大錯報風險；組織結構決定了企業(yè)內在的健康狀況；改變組織結構就是改變企業(yè)的權利結構；,35,（四）經(jīng)營活動,發(fā)展背景經(jīng)營業(yè)務產(chǎn)品 市場技術人才客戶,了解企業(yè)的發(fā)展背景及經(jīng)營業(yè)務,36,了解經(jīng)營活動可以識別預期在財務報表中反映的主要交易類別、重要賬戶余額與列報。具體應當了解：主營業(yè)務及其性質；生產(chǎn)設施。業(yè)務的開展情況（產(chǎn)品的交付流

18、程）；與生產(chǎn)產(chǎn)品或提供勞務有關的市場信息（上下游的大客戶，市場份額，毛利潤）；關鍵客戶；分析應收賬款明細賬；研發(fā)情況；,37,（五）投資活動,（1）了解企業(yè)近期內是否準備收購其他企業(yè)；對所收購的企業(yè)、行業(yè)是否了解；凡涉足證券投資、衍生金融產(chǎn)品的企業(yè)風險比較大；盲目擴張的風險：資金流斷裂，影響正常生產(chǎn)經(jīng)營 ；因為投資是成本擴張在前，收益擴張在后；在時間差內，沒有足夠資金維持，就會陷入財務困境；（例如，樂視集團2016年11月的財

19、務問題）,38,（2）了解資產(chǎn)處置計劃；賣掉子公司和分支機構； 如，2016年9月，*ST山煤（山煤國際能源集團股份有限公司，600546）以7元價格甩賣下屬7家全資子公司100%股權。計提15億利潤，扭虧為盈，實現(xiàn)保殼目標。,39,（3）了解企業(yè)的資本性投資活動； 如是否購買生產(chǎn)線，購買新的固定資產(chǎn)； 固定資產(chǎn)投資蘊含的巨大風險：涉及金額大，一旦決策失誤，對企業(yè)帶來致命影響。 如，日本松下電器公司，在2012年度計提

20、固定資產(chǎn)減值損失約6000億日元。因為長年在等離子面板項目中追加巨額投資，然而等離子面板的技術被市場證明沒有液晶面板好，產(chǎn)品被迫長期以低于成本的價格銷售，最終決定放棄該項目。,40,（六）籌資活動,（1）債務結構和相關條款，包括擔保情況及表外融資； 了解企業(yè)的資金來源，與股權結構關系密切；不同性質的企業(yè)獲得資金的渠道方式不同；民營企業(yè)獲得融資難度大；,41,（六）籌資活動,（2）固定資產(chǎn)的租賃；航空公司融資租賃，人民幣升值對其有利，

21、借美元買飛機，賣票后還債，飛機配件也得進口。 （3）關聯(lián)方融資；關聯(lián)方有錢，得到幫助的可能性大；企業(yè)并購時找到好的靠山，股價就會上漲； （4）實際受益股東；  （5）衍生金融工具的運用。,42,四、被審計單位對會計政策的選擇和運用,了解被審計單位對會計政策的選擇和運用是否適當時，注冊會計師應當關注下列重要事項：（一）重大和異常交易的會計處理方法；（二）在新領域和缺乏權威性標準或共識的領域，采用重要會計政策產(chǎn)生的影

22、響；（三）會計政策的變更（四）被審計單位何時采用以及如何采用新頒布的會計準則和相關會計制度。,43,五、被審計單位的目標、戰(zhàn)略以及相關經(jīng)營風險,（一）目標、戰(zhàn)略與經(jīng)營風險目標——被審計單位的未來發(fā)展目標；戰(zhàn)略——管理層達成目標所采用的操作方法經(jīng)營風險——源于對被審計單位實現(xiàn)目標和戰(zhàn)略產(chǎn)生不利影響的重大情況、事項、環(huán)境和行動，或源于不恰當?shù)哪繕撕蛻?zhàn)略戰(zhàn)略決策失誤，導致經(jīng)營風險；,44,五、被審計單位的目標、戰(zhàn)略以及相關經(jīng)營風

23、險,（二）經(jīng)營風險對重大錯報風險的影響: CPA了解經(jīng)營風險有助于識別報表的重大錯報風險。多數(shù)經(jīng)營風險會產(chǎn)生財務后果，最終影響財務報表。 注冊會計師應當根據(jù)被審計單位的具體情況考慮經(jīng)營風險是否可能導致財務報表發(fā)生重大錯報,45,五、被審計單位的目標、戰(zhàn)略以及相關經(jīng)營風險,目標--戰(zhàn)略--經(jīng)營風險--重大錯報風險（示例）： 目標：企業(yè)在特定時期擬進軍海外市場； 戰(zhàn)略：在當?shù)爻闪⒑腺Y公司； 經(jīng)營風險：匯率影響，所在地風

24、俗文化影響、人工成本影響等； 重大錯報風險：投資核算問題，包括是否存在減值、對當?shù)囟愂盏睦斫鈫栴}、以及外幣折算等問題。,46,（一）了解的主要方面 （1）關鍵業(yè)績指標、關鍵比率、趨勢和經(jīng)營統(tǒng)計數(shù)據(jù)； （2）同期財務業(yè)績比較分析； （3）預測、預算和差異分析； （4）管理層和員工業(yè)績考核與激勵性報酬政策 （5）被審計單位與競爭對手的業(yè)績比較,六、被審計單位財務業(yè)績的衡量和評價,47,（二）關注內部財務業(yè)績衡

25、量的結果 對財務業(yè)績的衡量和評價可能對管理層產(chǎn)生壓力； 考慮這種壓力是否可能導致管理層采取行動，以至于增加財務報表發(fā)生重大錯報的風險。,六、被審計單位財務業(yè)績的衡量和評價,48,（三）考慮財務業(yè)績衡量指標的可靠性 如果準備利用被審計單位內部消息系統(tǒng)生成的財務業(yè)績衡量指標，應當考慮相關信息的可靠性。（四）對小型單位的特殊考慮 小型單位沒有正式的財務業(yè)績衡量和評價程序，管理層依據(jù)關鍵指標作為衡量基礎。CPA需了解管理層

26、認為重要的指標，判斷其是否面臨壓力；,六、被審計單位財務業(yè)績的衡量和評價,49,課堂練習 單項選擇題,1.下列關于財務報表層次重大錯報風險的說法不正確的是(　)。A.通常與控制環(huán)境有關B.與財務報表整體存在廣泛聯(lián)系C.可能影響多項認定D.直接界定于某類交易、賬戶余額、列報的具體認定,50,課堂練習 多項選擇題,1. 在識別重大錯報風險時，注冊會計師應當關注下列（　）事項和情況可能表明甲公司存在重大錯報風險。A．在經(jīng)濟不穩(wěn)定的

27、國家或地區(qū)開展業(yè)務，行業(yè)環(huán)境發(fā)生變化B．在高度波動的市場開展業(yè)務，供應鏈發(fā)生變化C．在嚴厲、復雜的監(jiān)管環(huán)境中開展業(yè)務，融資能力受到限制D．持續(xù)經(jīng)營和資產(chǎn)流動性出現(xiàn)問題，包括重要客戶流失,51,課堂練習 多項選擇題,2.注冊會計師對被審計單位融資方面的壓力進行評估時，需要關注被審計單位的（ ）A. 資產(chǎn)表外融資和租賃安排B. 處于合并范圍內的主要子公司和聯(lián)營企業(yè)C. 實際受益股東D. 衍生金融工具的運用,52,課堂練習 簡答

28、題,注冊會計師是被審計單位2015年度財務報表審計業(yè)務的項目合伙人。通過對被審計單位及其環(huán)境的了解，發(fā)現(xiàn)被審計單位2015年度存在以下需要關注的情況：（1）被審計單位于2015年4余額30日向甲公司投資1000萬元，取得了甲公司30%的股權。但至年末為止，雙方尚未就被審計單位能否參與甲公司的經(jīng)營決策達成完全一致。（2）被審計單位的1000萬元長期借款于2015年11月30日到期后，曾多次提出延長半年還款，但債權銀行仍于2016年初強

29、行收回了貸款。,53,課堂練習 簡答題,（3）2015年8月，由于開發(fā)商流動資金短缺，被審計單位委托某房地產(chǎn)開發(fā)公司承建的大型基建項目被迫停工，何時開工，尚難預料。（4）被審計單位的主要原材料產(chǎn)自中東地區(qū)。2015年9月，由于利比亞局勢緊張，被審計單位的原材料供應時斷時續(xù)，原材料供應商多次提高原材料價格和運費。要求：單獨考慮上述各種情況，指出是否會導致被審計單位2015年度財務報表產(chǎn)生重大錯報風險。如認為產(chǎn)生重大錯報風險，請指出重大

30、錯報風險是屬于財務報表層還是認定層,54,課堂練習 簡答題,（2）存在重大錯報風險。由于未就被審計單位能否參與甲公司的經(jīng)營決策達成一致，可能導致被審計單位長期股權投資項目的計價和分攤認定產(chǎn)生重大錯報。,55,課堂練習 簡答題,（3）存在重大錯報風險。被審計單位為了能從銀行取得借款，可能會隱瞞負債，特別是隱瞞短期借款，導致短期借款的完整性認定存在重大錯報風險。【提示】被審計單位提出延長貸款期限，但銀行強行收回，表明被審計單位需要錢，迫于

31、壓力，被審計單位可能會陰霾負債，以獲得銀行的貸款（認為負債少，償債能力較高，容易獲得銀行貸款），所以才會導致短期借款的完整性認定存在重大錯報風險。,56,課堂練習 簡答題,（4）存在重大錯報風險。由于大型基建項目非正常原因停工，而且難以預料復工時間，可能導致在建工程項目的計價和分攤認定產(chǎn)生重大錯報風險?！咎崾尽恳驗橥９ば枰紤]是否產(chǎn)生減值。如果為此借入款項，關于利息資本化和利息費用化是否計量準確。該問題針對的都是在建工程的計價和分攤。

32、,57,課堂練習 簡答題,（5）存在重大錯報風險。因為原材料供應不穩(wěn)定，原材料價格和運費不斷上漲，可能導致被審計單位存貨的計價和分攤認定存在重大錯報風險。,58,第四節(jié) 了解被審計單位的內部控制,59,第四節(jié) 了解被審計單位的內部控制,一、內部控制的含義二、與審計相關的控制三、對內部控制了解的深度四、內部控制的人工與自動化成分五、內部控制的局限性六、控制環(huán)境七、被審計單位的風險評估過程八、信息系統(tǒng)與溝通九、控制活動十、

33、對控制的監(jiān)督十一、在整體層面和業(yè)務層面流程了解內部控制,60,為何控制,,幫助實現(xiàn)組織目標,風險,董事會總裁經(jīng)理層員工層,五項要素,控制什么,誰來控制,怎么控制,內部控制的內容,,,,,,,,,61,一、內部控制的含義和要素,定義：內部控制是被審計單位為了合理保證財務報告的可靠性、經(jīng)營的效率和效果以及對法律法規(guī)的遵守，由治理層、管理層和其他人員設計和執(zhí)行的政策和程序。,62,一、內部控制的含義和要素,內部

34、控制的目標是合理保證：1. 財務報告的可靠性，該目標與管理層履行財務報告編制責任密切相關2. 經(jīng)營的效率和效果，即經(jīng)濟有效的使用經(jīng)濟資源，以最優(yōu)方式實現(xiàn)企業(yè)的目標；3. 遵守適用的法律法規(guī)的要求，即在法律法規(guī)的框架下從事經(jīng)營活動。,63,一、內部控制的含義和要素,內部控制的五要素 1.控制環(huán)境（基礎） 2.風險評估過程（關鍵） 3.與財務報告相關的信息系統(tǒng)與溝通（保證） 4.控制活動

35、（必需） 5.對控制的監(jiān)督（手段）內控五要素之間關系如下圖：,64,,信息與溝通,,,,65,二、與審計相關的控制,內部控制的目標旨在合理保證財務報告的可靠性、經(jīng)營的效率和效果以及對法律法規(guī)的遵守。 注冊會計師審計的目標是對財務報表是否不存在重大錯報發(fā)表審計意見，因此，注冊會計師需要了解和評價的內部控制只是與財務報表審計相關的內部控制，并非被審計單位所有的內部控制。,66,二、與審計相關的控制,總之，與財務報告可靠性

36、目標相關的內部控制，一定與審計相關；與合規(guī)目標有關的內部控制，可能與審計相關與經(jīng)營效率和效果有關的內部控制，可能與審計關系不大。,67,三、對內部控制了解的深度,對內部控制了解的深度，是指在了解被審計單位及其環(huán)境時對內部控制了解的程度。（一）評價控制的設計 注冊會計師在了解內部控制時，應當評價控制的設計，并確定其是否得到執(zhí)行（二）獲取控制設計和執(zhí)行的審計證據(jù) 實施詢問、觀察、檢查和穿行測試等審計程序獲取審計證據(jù),68,

37、三、對內部控制了解的深度,（三）了解內部控制與控制測試運行有效性的關系對內部控制的了解并不涉及控制的運行有效性除非存在某些可以使控制得到一貫運行的自動化控制，注冊會計師對控制的了解并不能夠代替對控制運行有效性的測試,69,四、內部控制的人工與自動化成分,（一）考慮內部控制的人工和自動化特征及其影響在了解內部控制時，注冊會計師應當考慮被審計單位是否通過建立有效的控制，以恰當應對由于使用信息術系統(tǒng)或人工系統(tǒng)而產(chǎn)生的風險,70,四、內部

38、控制的人工與自動化成分,（二）信息技術的優(yōu)勢及其相關內部控制風險 信息技術在很多方面可以提高被審計單位內部控制的效率和效果，但也可能對內部控制產(chǎn)生特定風險。信息技術的相關內部控制風險：1、系統(tǒng)或程序未能正確處理數(shù)據(jù)，或處理了不正確的數(shù)據(jù)，或兩種情況同時并存；2、在未得到授權情況下接觸數(shù)據(jù)，可能導致數(shù)據(jù)的毀損或對數(shù)據(jù)不恰當?shù)男薷?，包括記錄未?jīng)授權或不存在的交易，或不正確地記錄了交易；,71,信息技術的相關內部控制風險,3、信息

39、技術人員可能獲得超越其履行職責以外的數(shù)據(jù)訪問權限，從而破壞系統(tǒng)應有的職責分工；4、未經(jīng)授權改變主文檔的數(shù)據(jù)；5、未經(jīng)授權改變系統(tǒng)或程序；6、未能對系統(tǒng)或程序做出必要的修改；7、不恰當?shù)娜藶楦深A；8、數(shù)據(jù)丟失的風險或不能訪問所要求的數(shù)據(jù)。,72,四、內部控制的人工與自動化成分,（三）人工控制的適用范圍及相關內部控制風險內部控制的人工成分在處理下列需要主觀判斷或酌情處理的情形時可能更為適當：存在大額、異?；蚺及l(fā)的交易存在難以

40、定義、防范或預見的錯誤為應對情況的變化，需要對現(xiàn)有的自動化控制進行調整監(jiān)督自動化控制的有效性,73,四、內部控制的人工與自動化成分,（三）人工控制的適用范圍及相關內部控制風險人工控制的特定風險：1、人工控制可能更容易被規(guī)避、忽視或凌駕；2、人工控制可能不具有一貫性；3、人工控制更容易產(chǎn)生簡單錯誤或失誤。,74,五、內部控制的局限性,內部控制無論如何有效，都只能為被審計單位實現(xiàn)財務目標提供合理保證。 這些局限性包括：

41、1. 在決策時人為判斷可能出現(xiàn)錯誤和因人為失誤而導致內部控制失效。2. 控制可能由于兩個或更多的人員串通、或管理層凌駕于內部控制之上而被規(guī)避。,75,五、內部控制的局限性,3. 如果被審計單位內部行使控制職能的人員素質不適應崗位要求，也會影響內部控制功能的正常發(fā)揮。4.成本效益問題，控制環(huán)節(jié)和控制措施越嚴密，控制效果越好，但是，相應的控制成本就越高，同時也影響企業(yè)經(jīng)營的效率。,76,（一）控制環(huán)境的含義控制環(huán)境是指被審計單位對內部

42、控制及其重要性的態(tài)度、認識和措施。控制環(huán)境的好壞直接決定著企業(yè)其他控制要素能否實施或實施的效果。,六、 控制環(huán)境,77,六、 控制環(huán)境,（二）對誠信和道德價值觀念的溝通與落實（三）對勝任能力的重視（四）治理層的參與程度（五）管理層的理念與經(jīng)營風格（六）組織結構及職權與責任的分配（七）人力資源政策與實務,78,七、被審計單位風險評估過程,（一）被審計單位風險評估的含義任何經(jīng)濟組織在經(jīng)驗活動中都會面臨各種各樣的風險，管理層應當

43、確定可以承受的風險，識別這些風險，并采用一定的應對措施,79,七、被審計單位風險評估過程,（二）對風險評估過程的了解在評價被審計單位風險評估過程的設計和執(zhí)行時，注冊會計師應當確定管理層如何識別與財務報告相關的經(jīng)營風險，如何估計該風險的重要性，如何評估風險發(fā)生的可能性，以及如何采取措施管理這些風險,80,八、信息系統(tǒng)與溝通,與財務報告相關的信息系統(tǒng)，包括用以生成、記錄、處理和報告交易、事項和情況，對相關資產(chǎn)、負債和所有者權益履行經(jīng)營管理

44、責任的程序和記錄與財務報告相關的溝通包括使員工了解各自在與財務報告有關的內部控制方面的角色和職責，員工之間的工作聯(lián)系，以及向適當級別的管理層報告例外事項的方式,81,九、控制活動,（一）與審計相關的控制活動的含義控制活動是指有助于確保管理層的指令得以執(zhí)行的政策和程序，包括與授權、業(yè)績評價、信息處理、實物控制和職責分離等相關的活動1.授權（一般授權、特別授權） 授權的目的在于保證交易在管理層授權范圍內進行。,82,九、控

45、制活動,（一）與審計相關的控制活動的含義2.業(yè)績評價3.信息處理4.實物控制（例如，現(xiàn)金、有價證券和存貨的定期盤點）,83,（一）與審計相關的控制活動的含義,5.職責分離例如，對某項經(jīng)濟業(yè)務進行授權批準的職務和該項經(jīng)濟業(yè)務執(zhí)行的職務應分離。保管某項財產(chǎn)物資的職務和該項財產(chǎn)物資的記錄職務應分離。,84,九、控制活動,（二）對控制活動的了解在了解控制活動時，注冊會計師應當重點考慮一項控制活動單獨或連同其他控制活動，是否能夠以

46、及如何防止或發(fā)現(xiàn)并糾正各類交易、賬戶余額和披露存在的重大錯報。,85,十、對控制的監(jiān)督,（一）對控制的監(jiān)督的含義 管理層的重要職責之一就是建立和維護控制并保證其持續(xù)有效地運行，對控制的監(jiān)督可以實現(xiàn)這一目標。 對控制的監(jiān)督是指被審計單位評價內部控制有效性的過程。,86,十、對控制的監(jiān)督,（一）對控制的監(jiān)督的含義 管理層通過持續(xù)的監(jiān)督活動、單獨的評價活動或兩者結合實現(xiàn)對控制的監(jiān)督。,87,十、對控制的監(jiān)督,（二）了解對控制的監(jiān)督

47、在對被審計單位整體層面的監(jiān)督進行了解和評估時，應考慮被審計單位是否定期評價內部控制、是否存在協(xié)助管理層監(jiān)督內部控制的職能部門（如內部審計部門等）等因素，具體內容見150頁。,88,內部控制及內部審計,十一、在整體層面和業(yè)務流程層面了解內部控制,注冊會計師應當從被審計單位整體層面和業(yè)務流程層面分別了解和評價被審計單位的內部控制。整體層面的控制，通常在所有業(yè)務層面普遍存在。業(yè)務流程層面控制主要是對工薪、銷售和采購等交易的控制。,90,

48、十一、在整體層面和業(yè)務流程層面了解內部控制,在初步計劃審計工作時，需要確定在在財務報表中可能存在重大錯報風險的重大賬戶和相關認定。通常采取下列步驟：1.確定重要業(yè)務流程和重要交易類別2.了解重要交易流程，并進行記錄3.確定可能發(fā)生錯報的環(huán)節(jié)4.識別和了解相關控制 5.執(zhí)行穿行測試6.進行初步評價和風險評估,91,十一、在整體層面和業(yè)務流程層面了解內部控制,（一）確定重要業(yè)務流程和重要交易類別將整個經(jīng)營活動劃分為幾個重要的

49、業(yè)務循環(huán)，如銷售與收款循環(huán)、采購與付款循環(huán)、生產(chǎn)與存貨循環(huán)等。例如，對于一般制造業(yè)，銷售與收款循環(huán)通常是重大賬戶，銷售與收款都是重要交易類別。,92,十一、在業(yè)務流程層面了解內部控制,（二）了解重要交易流程，并進行記錄了解每一類重要交易在信息技術或人工系統(tǒng)中生成、記錄、處理及在財務報表中報告的程序，即交易流程。這是確定在哪個環(huán)節(jié)或哪些環(huán)節(jié)可能發(fā)生錯報的基礎。例如：對于銷售和收款交易，交易環(huán)節(jié)有：接受顧客訂單→批準賒銷信用→按銷售

50、單供貨和裝運貨物→向顧客開具賬單→記錄銷售→辦理和記錄現(xiàn)金、銀行存款收入→辦理和記錄銷貨退回、折扣和折讓→注銷壞賬→提取壞帳準備,93,十一、在業(yè)務流程層面了解內部控制,（三）確定可能發(fā)生錯報的環(huán)節(jié)需要確認和了解被審計單位應在哪些環(huán)節(jié)設置控制，以防止或發(fā)現(xiàn)并糾正各重要業(yè)務流程可能發(fā)生的錯報。接上例，銷售和收款交易：接受顧客訂單、批準賒銷信用、辦理和記錄現(xiàn)金及記錄銷售（出納記錄應收款）、辦理和記錄現(xiàn)金及銀行存款收入（銷售人員經(jīng)手貨款）

51、、辦理和記錄銷貨退回、折扣和折讓、注銷壞賬、提取壞帳準備等環(huán)節(jié)容易發(fā)生錯報。,94,（四）識別和了解相關控制,控制的類型 通常將業(yè)務流程中的控制劃分為預防性控制和檢查性控制。預防性控制。通常用于正常業(yè)務流程的每一項交易，以防止錯報的發(fā)生。檢查性控制。建立檢查性控制的目的是發(fā)現(xiàn)流程中可能發(fā)生的錯報（盡管有預防性控制還是會發(fā)生的錯報）。,95,預防性控制示例,96,檢查性控制示例,97,檢查性控制示例,98,十一、在業(yè)務流程層面

52、了解內部控制,（五）執(zhí)行穿行測試，證實對交易流程和相關控制的了解穿行測試，是指在每一類交易循環(huán)中選擇一項或幾項業(yè)務進行測試，以了解各類重要交易在業(yè)務流程中發(fā)生、處理和記錄的過程。,99,穿行測試,例如，為了復查購貨循環(huán)的內部控制，可以選擇一筆業(yè)務，對包括請購、訂貨、驗收、保管、核票、付款、記賬在內的整個購貨業(yè)務流程進行檢查，以確定購貨循環(huán)內部控制的實際執(zhí)行情況是否與審計人員的了解相一致。,100,十一、在業(yè)務流程層面了解內部控制,（六

53、）初步評價和風險評估 在識別和了解控制后，根據(jù)執(zhí)行上述程序及獲取的審計證據(jù)，需要評價控制設計的合理性并確定其是否得到執(zhí)行。 對控制的初步評價可能出現(xiàn)三種評估結果：1.所設計的內部控制單獨或連同其他控制能夠防止發(fā)現(xiàn)并糾正重大錯報，并得到執(zhí)行；2.控制本身的設計是合理的，但沒有得到執(zhí)行；3.控制本身的設計就是無效的或缺乏必要的控制。,101,十一、在業(yè)務流程層面了解內部控制,（六）初步評價和風險評估2. 風險評估需考

54、慮的因素。 （1）賬戶特征及已識別的重大錯報風險。 如果已識別的重大錯報風險水平為高，相關的控制應有較高的敏感度。 （2）對被審計單位整體層面的評價。 應將對整體層面獲得的了解和結論，同在業(yè)務流程層面獲得的有關重大交易流程及其控制的證據(jù)結合起來考慮。,102,（七）對財務報告流程的了解,財務報告流程：1.將業(yè)務數(shù)據(jù)匯總記入總賬的程序，即如何將重要業(yè)務流程的信息與總賬和財務報告相聯(lián)系。2.在總賬中生成、記錄和 處理會計分錄

55、的程序3.記錄對財務報表常規(guī)和非常規(guī)調整的程序，如合并調整、重分類等4.草擬財務報表和相關披露的程序,103,資料：華興玩具公司風險評估案例,華興玩具公司是國內最大的生產(chǎn)廠家之一。多年來，這家公司的經(jīng)營非常成功，利潤穩(wěn)定增長。但在2010年，隨著行業(yè)競爭的加劇及生產(chǎn)線的擴張，華興玩具公司的盈利能力和變現(xiàn)能力出現(xiàn)了問題。當2011年玩具業(yè)的銷售遭受重大損失時，華興玩具公司發(fā)現(xiàn)遭受到威脅，除非可以籌集到額外資金，否則公司將面臨

56、資金周轉的危機，并可能拖欠債務。,104,華興玩具公司管理當局認為，如果2011年財務報表上能夠顯示公司利潤在以前年度的基礎上仍有所增長，就能夠有辦法籌集到資金。為了達到利潤增長的目的，華興玩具公司的財務主管伙同主管市場的副總，編制了一組12月份的銷售數(shù)據(jù)，僅12月份的最后一個星期六公司對外發(fā)運了超過1800萬元的玩具（是平時的10倍），并編制了配套的原始憑證：訂貨單、發(fā)貨單、提貨單和銷售發(fā)票?？蛻羰钦鎸嵉?，但銷售和發(fā)運均為子虛烏有。

57、在華興公司管理當局“創(chuàng)造利潤”的不懈努力下，華興玩具公司2011年度的財務報表顯示出穩(wěn)定增長的財務狀況。,105,案例分析：,1.在本案例的風險評估中，分析審計人員應當發(fā)現(xiàn)哪些預警信號？什么程序能夠幫助審計人員發(fā)現(xiàn)這些預警信號？ 2. 結合本案例，思考能夠引發(fā)公司財務報表舞弊的壓力有哪些？,106,答案要點：,1.審計人員應當發(fā)現(xiàn)預警信號有：（1）2011年玩具業(yè)的銷售遭受重大損失，公司將面臨資金周轉的危機，并可能拖欠債務。（2）僅1

58、2月的最后一個星期六，公司就對外發(fā)運了超過1800萬元的玩具。 注冊會計師實施下列風險評估程序能夠發(fā)現(xiàn)這些預警信號：（1）詢問；（2）執(zhí)行分析程序；（3）觀察和檢查。,107,答案要點：,2.引發(fā)公司財務報表舞弊的壓力有：（1）財務穩(wěn)定性或盈利能力受到不利經(jīng)濟環(huán)境、行業(yè)狀況或被審計單位運營狀況的威脅；（2）管理層為滿足外部預期或要求而承受過度的壓力；（3）管理層或治理層的個人經(jīng)濟利益受到被審計單位財務業(yè)績或狀況的影響

59、；（4）管理層或業(yè)務人員受到更高職級管理層或治理層對財務或經(jīng)營指標過高要求的壓力。,108,第五節(jié) 評估重大錯報風險,一、評估財務報表層次和認定層次的重大錯報風險二、需要特別考慮的重大錯報風險三、僅通過實質性程序無法應對的重大錯報風險四、對風險評估的修正,109,一、評估財務報表層次和認定層次的重大錯報風險,評估重大錯報風險是風險評估階段的最后一個步驟。（一）評估重大錯報風險時考慮的因素 具體內容見155頁，表7-5,

60、110,一、評估財務報表層次和認定層次的重大錯報風險,（二）評估重大錯報風險的審計程序1.在了解被審計單位及其環(huán)境的整個過程中，結合對財務報表中各類交易、賬戶余額和披露的考慮，識別風險。2.結合對擬測試的相關控制的考慮，將識別出的風險與認定層次可能發(fā)生錯報的領域相聯(lián)系3.評估識別出的風險。4.考慮發(fā)生錯報 的可能性。,111,一、評估財務報表層次和認定層次的重大錯報風險,（三）識別兩個層次的重大錯報風險對重大錯報風險進行識別和

61、評估后，注冊會計師應當確定，識別的重大錯報風險是與特定的某類交易、賬戶余額和披露的認定相關，還是與財務報表整體廣泛相關，進而影響多項認定。,112,一、評估財務報表層次和認定層次的重大錯報風險,（四）控制環(huán)境對評估財務報表層次重大錯報風險的影響。 薄弱的控制環(huán)境帶來的風險可能對財務報表產(chǎn)生廣泛影響。,113,一、評估財務報表層次和認定層次的重大錯報風險,（五）控制對評估認定層次重大錯報風險的影響。在評估重大錯報風險時，應當將所了

62、解的控制與特定認定相聯(lián)系。這是由于控制有助于防止或發(fā)現(xiàn)并糾正認定層次的重大錯報控制可能與某一認定直接相關，也可能與某一認定間接相關。注冊會計師應當考慮對識別的各類交易、賬戶余額和披露認定層次的重大錯報風險予以匯總和評估，以確定進一步審計程序的性質、時間安排和范圍。,114,評估認定層次的重大錯報風險匯總表,115,二、需要特別考慮的重大錯報風險（特別風險）,（一）含義：特別風險，是指注冊會計師識別和評估的、根據(jù)判斷屬于需要特別考慮

63、的風險。（二）確定特別風險的考慮因素 （1）風險是否屬于舞弊風險；（2）風險是否與近期經(jīng)濟環(huán)境、會計處理方法和其他方面的重大變化有關；（3）交易的復雜程度；（4）風險是否涉及重大的關聯(lián)方交易；（5）財務信息計量的主觀程度，特別是對不確定事項的計量存在較大區(qū)間； （6）風險是否涉及異?；虺稣＝?jīng)營過程的重大交易。,116,二、需要特別考慮的重大錯報風險,（三）非常規(guī)交易和判斷事項導致的特別風險重大錯報風險通常與重大非常規(guī)

64、交易和判斷事項有關非常規(guī)交易是指由于金額和性質異常而不經(jīng)常發(fā)生的交易。例如，企業(yè)并購、業(yè)務重組、重大或有事項等判斷事項通常包括作出的會計估計（具有計量的重大不確定性）。如資產(chǎn)減值準備金額的估計、需要運用復雜估值技術確定的公允價值計量等。,117,二、需要特別考慮的重大錯報風險,（四）考慮與特別風險相關的控制將特別風險與認定層次的可能出錯的環(huán)節(jié)相聯(lián)系對特別風險，注冊會計師應當評價相關控制的設計情況，并確定其是否已經(jīng)得到執(zhí)行。與重

65、大非常規(guī)交易或判斷事項相關的風險很少受到日?？刂频募s束，注冊會計師應當了解被審計單位是否針對該特別風險設計和實施了控制。如果管理層未能實施控制以恰當應對特別風險,注冊會計師應認為： —內部控制存在重大缺陷 —考慮其對風險評估的影響,118,被審計單位對日常交易采用高度自動化處理 的情況必須評價被審計單位針對這些風險設計的控 制，并確定其執(zhí)行情況考慮依賴的相關控制的有效性,三、僅通過實質性程序無法應對的重