若干會計事項的核算方法

1、若午會計事臻讖核算=方’法顧建榮史欣一、債務重組應納稅所得額的會計核算《企業(yè)會計制度》第七十條規(guī)定：“企業(yè)與債權人進行債務重組時，以現(xiàn)金清償債務的，支付的現(xiàn)金小于應付債務賬面價值的差額，計入資本公積；以非現(xiàn)金資產清償債務的，應按應付債務的賬面價值結轉。應付債務的賬面價值與用于抵償債務的非現(xiàn)金資產賬面價值的差額，作為資本公積”。這就是說，債務重組所得應列入“資本公積”科目。例：企業(yè)與債權人進行債務重組，以現(xiàn)金清償債務，支付的現(xiàn)金小于應付債

2、務賬面價值時，應作如下會計處理：借：應付賬款(應付債務的賬面余額)貸：銀行存款資本公積——其他資本公積2003年1月23日國家稅務總局令第6號《企業(yè)債務重組業(yè)務所得稅處理辦法》第六條規(guī)定：債務重組業(yè)務中債權人對債務人的讓步，包括以低于債務計稅成本的現(xiàn)金、非現(xiàn)金資產償還債務等，債務人應當將重組債務的計稅成本與支付的現(xiàn)金金額或者非現(xiàn)金資產的公允價值(包括與轉讓非現(xiàn)金資產相關的稅費)的差額，確認為債務重組所得，計人企業(yè)當期的應納稅所得額中。這

3、樣，債務人發(fā)生的債務重組所得在會計上計入資本公積，與稅務規(guī)定產生了差異。對此項債務重組所得如何核算呢，筆者認為可以針對債務重組所得數(shù)額的大小分別處理：如債務重組所得數(shù)額的較大，一次性納稅確有困難的，經主管稅務機關核準，可以在不超過5個納稅年度的期間內，均勻計入各年度的應納稅所得額，如此可先按債務重組所得數(shù)額計算的所得稅額列入“遞延稅款”科目。每年年末調整計算應納稅所得額，如果經調整計算，企業(yè)當期不須交納所得稅，當期的遞延稅款轉入“資本公

4、積”科目；如果經調整計算，企業(yè)當期應交所得稅大于遞延稅款，當期的遞延稅款轉入“應交稅金——應交所得稅”科目；如果經調整計算，企業(yè)當期應交所得稅小于遞延稅款，分配后分別轉入“資本公積”科目和“應交稅金——應交所得稅”科目。如債務重組所得數(shù)額較小，可以列入“資本公積”科目，到年末作為納稅事項進行調整，計人企業(yè)當期的應納稅所得額中。年末具體的會計處理還應區(qū)分企業(yè)當期的應稅情況根據上述精神進行分別處理。二、企業(yè)被凍結資產的會計核算企業(yè)的資產被凍

5、結后是否要做出相應的會計處理《會計法》規(guī)定，會計記錄和會計信息必須如實反映財務狀況，且必須清晰、簡明、易懂，能夠簡單明了地反映企業(yè)的財務狀況，從而有助于會計使用者正確理解、準確掌握企業(yè)的情況。筆者認為，根據會計核算的客觀性原則和明晰性原則，應對被凍結的資產分別情況做出相應的會計處理：對被凍結的流動資產，由于被凍結而失去了應有的流動性，已不再符合流動資產所特有的含義，所以也就不能繼續(xù)以流動資產項目反映，而應在其他長期資產反映?？稍谄渌L期

6、資產科目下設置“被凍結的資產”明細科目進行核算。對被凍結的固定資產，由于被凍結而失去“為生產產品提供勞務出租或經營管理而持有”的特征，也不應列在固定資產，而應列在其他長期資產。同時涉及到的還有一個問題：被凍結的固定資產是否還要計提固定資產折舊。筆者認為，根據會計制度有關規(guī)定理解，由于被凍結的固定資產已失去了“為生產產品提供勞務出租或經營管理而持有”的特征，所以不需繼續(xù)計提固定資產折舊，當然應除去房屋及建筑物。也就是說，除房屋及建筑物繼續(xù)

7、計提固定資產折lEt#l，其他被凍結的固定資產不再計提固定資產折舊。三、聯(lián)合開發(fā)項目的會計核算A公司和B公司聯(lián)合開發(fā)項目。根據聯(lián)合開發(fā)協(xié)議：項目開發(fā)成本預計300萬元，A公司出資100萬元，其他所需資金和機械設備等由B公司投入，并且由B公司組織開發(fā)，項目完成后所有權歸B公司，并由B公司負責經營。協(xié)議約定利潤按1：3比例分配。A公司如何進行會計處理目前有兩種處理方法：一種是作為企業(yè)的研發(fā)費用計入當期損益；另一種是作為長期投資記入其他股權投

8、資。筆者傾向于第一種處理方法，這是因為：雖然A公司出資100萬元，但只是聯(lián)合開發(fā)項目而沒有取得B公司的股權；其次，不管今后怎么樣，A公司出資100萬元不可能變現(xiàn)，而是永遠也收不回來了，也就是說A公司出資100萬元，如是支付的成本費，已永久性地支出了。如作為長期投資記入其他股權投資，與投資的定義不符合。從實質看，A公司出資100萬元是一項費用性支出。所以作為研發(fā)費用計入當期損益較為合理。至于收取分回的利潤可以記入“其他業(yè)務收入”科目。B公

9、司收到A公司出資100萬元時，借記“銀行存款”科目，貸記“專項應付款”科目，使用時做相反的會計分錄。27萬方數(shù)據蒜奪公計事:項協(xié)做:算方磁頗建榮史欣一、債務道組應納稅所得額的會計核算《企業(yè)會計制度》第七卡條規(guī)定企業(yè)與債權人進行債務熏組時，……以現(xiàn)金清償債務的，支付的觀念小子應付債務賬面價值的整額，計入資本公職以作現(xiàn)金資產清償債務的，應按庶付債務的賬面價值結轉。應付債務的賬麗價債與用于抵償債務的非現(xiàn)金資產賬面價值的差額，作為資本公積“。這

10、就是說，債務重組所得應列入“資本公積“科目。例:企業(yè)與債權人進行債務重組，以現(xiàn)金清償債務，支付的現(xiàn)金小于庇付債務賬面價值時，應作如下會計處理:借:應付賬款(應付債務的賬而余額)貸:銀行存款資本公積一一其他資本公積2∞3年1月23日罔家稅務總網令第6號《企業(yè)債務重組業(yè)務所得稅處理辦法》第六條規(guī)定:債務麓組業(yè)務中債權人對債務人的讓步，包括以低于債務計稅成本的現(xiàn)金、非現(xiàn)金資產償還債務等，債務人應當將熏組債務的計稅成本與支付的現(xiàn)金金額或者非現(xiàn)金

11、資產的公允價值(包括與轉讓非現(xiàn)金資產相關的稅費)的是額，確認為債務熏組所得，計入企業(yè)當期的應納稅所得額中O這樣，債務人發(fā)生的債務蠢緞所得在會汁上計入資本公積，與稅務規(guī)定產生了差異。對此項債務重組所得如何核算呢，筆者認為可以針對債務重組所得數(shù)額的大小分別處理:如債務熏組所得數(shù)額的較大，一次性納稅確有困難的，任主管稅務機關核準，可以在不跑過5個納稅年度的期間內，均勻計入各年度的版納稅所得額，如此可先按債務熏細所得數(shù)額計算的所得稅額列入“遞延

12、稅款“科目。每年年末調整計算應納稅所得額，如果經調蘸計算，企業(yè)~期不須交納所得稅，~期的遞延稅款轉入“資本公積“科目如果經調整計算，企業(yè)當期應交所得稅太子遞延稅款，當期的通延稅款轉入“應交稅金…一成交所得稅“平斗目如果經調整計算，企業(yè)當期應交所得稅小于遞延稅款，分配后分別轉入“資本公積“科囚和“府交稅金……成交所得稅“科目。如債務重組所得數(shù)額較小，可以列入“資本公積“科目，到年末作為納稅事項進行調鵝，計入企業(yè)當朔的應納稅所得額中。年三權

13、具體的會汁處理還應匹分企業(yè)當期的應稅情況根據上述精神進行分別處理。二、企業(yè)被凍結資產的會計核算企業(yè)的資產被凍結后是否要做出相應的會計處現(xiàn)~會計法》規(guī)定，會計記錄和會計信息必須如實反映財務狀況，且必須清晰、簡明、易懂，能夠簡單明了地反映企業(yè)的財務狀況，從而有助于會計使用者正確理解、準確掌握企業(yè)的情況。筆者認為，根據會計核算的客觀性原則相明晰性原則，應對被凍結的資產分別情況做出相應的會計處理:對被凍結的流動資產，由于被凍結而失去了應有的流動

14、性，已不再符合流動資產所特有的含義，所以也就不能繼續(xù)以流動資產項目反映，而應在其他長期資產反映?？稍谄渌L期資產科目下設置“被凍結的資產“明細科目進行核算。對被凍結的固定資產，由于被凍結而失去“為生產產品提供勞務出租或經營管理而持有“的特征，也不應列在固定資產，而成列在其他長期資產。同時涉及到的還有一個問睡:被凍結的固定資產是否還要計提周定資產折舊。筆者認為，根據會計制度有關規(guī)定理解，由于被凍結的固定資產已失去了“為生產產品提供勞務出租

15、或經營管理而持有“的特征，所以不需繼續(xù)計提罔走資產折舊，當然應除去房屋及建筑物。也就是說，除房雇及建筑物繼續(xù)計提固定資產折舊外，其他被凍結的網定資產不再計提闕定資產折|日。三、聯(lián)合開發(fā)項目的會計核算A公司和B公司聯(lián)合開發(fā)項目。根據聯(lián)合開發(fā)協(xié)議:項目開發(fā)成本預計3∞萬元，A公詞出資l∞萬元，其他所需資金和機械設備等由B公司投入，并且由B公司組制開發(fā)，項目完成后所有權歸8公司，并由B公司負責經營。協(xié)議的起利潤憤1:3比例分配。A公司如何進行

16、會計處理目前有兩種處理方法:…種是作為企業(yè)的研發(fā)費用計入當期損益另…種是作為長期投資記入其他股權投資。蟲在者傾向于第一種處理方法，這是因為:雖然A公司出資1∞萬元，但只是聯(lián)合開發(fā)頃目而沒有取得B公司的股權其次，不管今后怎么樣，A公司出資1∞萬元不可能變現(xiàn)，而是永遠也收不回來了，也就是說A公司出資1∞萬元，如是支付的戚本費，日永久性地支出了。如作為長期投資記入其他股權投資，與投資的定義不符合。從實質辛苦，A公司出資1∞萬元是一項費用性支出

17、。所以作為研發(fā)費用計入當期損益較為合理。巨子收取分凹的利潤可以記入“其他業(yè)務收入“科目OB公司收到A公司出資100萬元時，借記“銀行存款“科目，貸記“專項應付款“科目，使用時做相反的會計分錄。27四、關于長期債權投資中的手續(xù)費《企業(yè)會計制度》第二十三條規(guī)定：“長期債權投資在取得時，應按取得時的實際成本作為初始投資成本。以現(xiàn)金購入的長期債權投資，按實際支付的全部價款(包括稅金、手續(xù)費等相關費用)減去已到付息期但尚未領取的債權利息，作為初始

18、投資成本。如果所支付的稅金、手續(xù)費等相關費用金額較小，可以直接計入當期財務費用，不計入初始投資成本?！痹凇皶嬁颇渴褂谜f明”和“主要會計事項分錄舉例”中也是作為財務費用核算的。但在中級會計實務(一)中的提法是：對于長期債權投資中的手續(xù)費，如果手續(xù)費金額較小，可以直接記入當期的損益，但是記人“投資收益——長期債券費用攤銷”。同樣的問題，不同的會計處理。雖然這樣處理對損益也沒有什么影響，然而在具體的應用中，到底應該采取哪種會計處理呢筆者認為

19、，凡會計準則、會計制度上有明確規(guī)定的就應該按規(guī)定處理，沒有規(guī)定的可按有關教材的提法處理。應該注意的是，若參加考試寫答案還是按照教材上的提法為明智。五、受讓資產的折扣l優(yōu)惠)現(xiàn)在，有的企業(yè)在企業(yè)改制或兼并破產企業(yè)等過程中，地方政府部門為了支持企業(yè)改制，在企業(yè)受讓資產時給予一定比例的折扣(優(yōu)惠)。對這部分折扣(優(yōu)惠)如何處理，目前有兩種意見：一是將它視作地方政府部門給予企業(yè)的一種捐贈，列作資本公積。作此會計處理的前提是企業(yè)有一些承諾存在，例

20、：改制后的企業(yè)應繼續(xù)使用原有的員工等；其次是在資產出讓合同中明確資產的原值、折扣率(優(yōu)惠比例)等數(shù)額。這樣，以資產原值借記“固定資產”等科目，并以實際付款數(shù)額，貸記“銀行存款”科目，以兩者差額(折扣)貸記“資本公積——接受捐贈非現(xiàn)金資產準備”科目。二是將它視作一般交易中的銷售折扣處理。資產按實際付款數(shù)額入賬，不產生資本公積。作此會計處理的前提是企業(yè)并沒有承諾，或者說只承諾支付受讓資產款項的期限，而且在資產出讓合同中并沒有明確資產的原值、

21、折扣率(優(yōu)惠比例)等數(shù)額。這樣，可將受讓資產的折扣(優(yōu)惠)視為銷售折扣的取得，按實際付款數(shù)額借記“固定資產”等科目，并以實際付款數(shù)額，貸記“銀行存款”科目。六、一年以上包裝物押金計繳增值稅企業(yè)銷售貨物時另收取包裝物押金，目的是促使購貨方及早退回包裝物以便周轉使用。根據稅法規(guī)定，“納稅人為銷售貨物而出租出借包裝物收取的押金，單獨記賬核算的，不并人銷售額征稅。但對因逾期未收回包裝物而不再退還的押金，應按包裝貨物適用的稅率計算銷項稅額。”規(guī)定

22、中的“逾期”指以一年為限，對于收取的一年以上的押金，無論今后是否退還均應并入銷售額征稅。例：企業(yè)銷售產品1000件，售價900元／件，每年收取包裝物押金117元。包裝物成本價為90元／件。(一)銷售時：1借：銀行存款1170000貸：產品銷售收入900000應交稅金——應交增值稅(銷項稅額)153000其他應付款——存入保證金17000、2借：包裝的——出租出借包裝物90000貸：包裝物90000(二)包裝物押金在一年以上時：借：遞延稅

23、款17000貸：應交稅金——應交增值稅(銷項稅額)17000包裝物押金計算銷項稅額時，應注意兩個問題：一是收取的押金是含稅押金，沒收押金時應將其還原成不含稅押金，然后計算銷項稅額；二是適用的稅率是所包裝貨物適用稅率。(三)到期退回包裝物退還押金時：1借：包裝物90000貸：包裝物——出租出借包裝物900002借：其他應付款——存入保證金117000貸：銀行存款170003借：以前年度損益調整17000貸：遞延稅款17000(四)到期未退

24、回包裝物而沒收押金時：1借：其他業(yè)務支出貸：包裝物——出租出借包裝物2借：其他應付款——存人保證金貸：其他業(yè)務收入遞延稅款10000017000七、收取資金占用費(利息)企業(yè)主管部門或企業(yè)集團中的核心企業(yè)等單位將資金提供給所屬單位或企業(yè)而收取的資金占用費(利息)如何核算，目前有兩種做法：第一種，企業(yè)主管部門或企業(yè)集團中的核心企業(yè)等單位向金融機構借款后，將所借資金提供給所屬企業(yè)，按支付給金融機構的借款利息向所屬單位收取資金占用費(利息)。

25、第二種，企業(yè)主管部門或企業(yè)集團中的核心企業(yè)等單位向金融機構借款后，將所借資金提供給所屬單位按高于支付給金融機構的借款利率向所屬單位收取資金占用費(利息)。除用于支付金融機構的利息外，還產生“盈余”。從實質看，第一種情況屬資金調撥，不是經營行為。這樣借出的資金可列入“其他應收款”科目，而收取的資金占用費(利息)可沖減“財務費用”科目。第二種情況是一種放貸行為，可參照委托貸款的會計處理方式對其收取的資金占用費(利息)全額征收營業(yè)稅。(作者單

26、位：浙江省中利達實業(yè)集團、德清天勘會計師事務所)囂砌萬方數(shù)據四、關于長期債權投資中的手續(xù)費《企業(yè)會計制度》第二十二條規(guī)定長期債權投資在取得時，應按取得時的實際成本作為初始投資戚本。......以現(xiàn)金購人的長期債權投資，按實際支付的全部價款(包括稅金、手棋費等相關費用)蹣去已到付息期但尚未領取的債權利息，作為初始投資成本。如果所支付的稅金、手續(xù)費等相關費用金額較小，可以直接計入當期財務費用，不計入初始投資成本?！霸凇皶嬁颇渴褂谜f明“和“

27、.:J::要會計事項分錄舉例“中也是作為財務費用核算的。但在中級會計實務(一)中的提法是:對于長期債權投資巾的手續(xù)費，如果手續(xù)費金額較小，可以直接記入~期的損益，但是記入“投資收益一一長期債費費用攤銷“。問樣的問題，不同的會計處理。2截然這樣處理對損撤也沒有什么影響，然而在具體的應用中，到底應該采取哪種會t處理呢遠者認為，凡會汁準則、會計制度上有明確規(guī)定的就應該按規(guī)定處理，沒有規(guī)定的可按有關教材的提法處理。應該注意的是，若參加考試寫答案

28、還是按照教材上的提法為明智。五、受讓資產的析扣優(yōu)瓢)現(xiàn)在，有的企業(yè)在企業(yè)改制或兼并破產企業(yè)等過程中，地方政府部門為了支持企業(yè)改制，在企業(yè)受讓資產時給予一定比例的折扣(優(yōu)惠)。對這部分折扣(優(yōu)惠)如何處理，目前有兩種意見:一是將它視作地方政府部門給予企業(yè)的一種捐贈，列作資本公積。作此會t十處理的前提是企業(yè)有一些承諾存在，例:政制盾的企業(yè)應繼續(xù)使用原有的員工等其改是在資產出讓合附中明確資產的原值、折扣率(優(yōu)思比例)等數(shù)額。這樣，以資產原債借

29、i己“陰定資產“等科目，并以實際付款數(shù)額，貸記“銀行存款“科目，以兩者整額(折扣)貸記“資本公積……接受捐贈非現(xiàn)金資產準備“科目。二是將它視作一般交易中的銷售折扣處理。資產按實際付款數(shù)額入賬，不產生資本公積。作此會計處理的前提是企業(yè)并沒有承諾，或者說只承諾支付受讓資產敖項的期限，附且在資產出讓合同中并沒有明確資產的原值、折扣率(優(yōu)惠比例)等數(shù)額。這樣，可將受讓資產的折扣(優(yōu)惠)視為銷售折扣的取得，按實際付款數(shù)領借記“固定資產“等科目，并

30、以實際付款數(shù)額，貸記“銀行存款“科目。六、…年以上包裝物押金計繳增值稅企業(yè)銷售貨物時另收取包裝物押金，目的是促使購貨方及早退回包裝物以便周轉使用。根據稅法規(guī)定納稅人為銷售貨物而出租出借缸裝物收取的押金，單獨記賬核算的，不并人銷售額征稅。假對四逾期米收回也接物而不再退還的押金，應按包載貨物適用的稅率計算銷項稅額?！耙?guī)定中的“逾期“指以一年為限，對于收取的一年以上的押金，無論今后是否退還均應并入銷售額征稅。例:企業(yè)銷售產品1000件，售價9

31、00元件，每年收取包裝物28押金117元。包裝物成本價為90元件。()銷售時:1.借:銀行存款117ωω貸:產品銷售收入9α陽)()應變稅金一一應變增值稅(銷項稅額153制其他應付款……存入保證金117∞0、2.借:包裝的一→出租出借包裝物9∞∞貸:“!接物9創(chuàng)陽)(工)組裝物押金在一年以上時:借:遞延稅款17附貸:應交稅金一一應變增值稅(銷項稅額17ω。包裝物押金計算銷項稅額時，應住意兩個問題:一是收取的押金是含稅押金，沒收押金時府將

32、其還原成不含稅押金，然后計算銷項稅額二是適用的稅率是所包提貨物適用稅率。(三)到期退回鈕裝物退還押金時:1.借:包裝物9α)()()貸:包裝物……刷出租出借包裝物9僅脅。2.借:其他服付款一一存入保證金117創(chuàng))()貸:銀行存款117ω。3.借:以前年底損直在調強17儀)()貸:遞延稅敷17α)()(四)到期未退回包裝物而設收押金時:1.借:其他業(yè)務支出9∞∞貸:包裝物一一出租出借鈕裝物9α)()()2.借:其他應付款一一存入保證金11

33、7創(chuàng))()貸:其他業(yè)務收入1∞α)()遞延稅款17ω。七、收取資金占用費利息)企業(yè)主管部門或企業(yè)集團中的核心企業(yè)等單位將資金提供給所屬單位或企業(yè)而收取的資金占用費(利息)如何核算，目前有兩種做法:第一種，企業(yè)主管部門就企業(yè)集由中的核心企業(yè)等單位向金融機構借款后，將所借資金提供給所屬企業(yè)，按支付給金融機構的借款利息向所屬單位收取資金占用費(利息)。第二種，企業(yè)主管部門或企業(yè)集團中的核心企業(yè)等單位向金融機構借款脯，將所借資金提供給所屬單位按